№7(30)(2014)

Процес глобалізації економіки за останні роки вплинув на вітчизняну економіку не лише на рівні державних декларацій та програм. Одним із його наслідків стало підписання Меморандуму про взаємодію, співробітництво та координацію дій щодо реалізації в Україні Міжнародних стандартів фінансової звітності (далі – МСФЗ) між Міністерством фінансів України та Національним банком України, який згодом був підтриманий та підписаний Проектом USAID «Розвиток фінансового сектору» (FINREP) та багатьма компаніями, організаціями й освітніми установами. Меморандум встановлює десять векторів взаємодії. Одним з них є створення інтернет-ресурсу, що надаватиме безкоштовний доступ для всіх зацікавлених та забезпечить надходження актуальної й змістовної інформації щодо МСФЗ, правових аспектів і практичного застосування МСФЗ в Україні.

Для ефективного управління потрібна зрозуміла для управлінців (користувачів) фінансова звітність. Вона відображає фінансовий стан та фінансові результати діяльності, дає змогу виявити, наскільки якісно управлінський персонал розпоряджається активами, що знаходяться в його управлінні. Застосування МСФЗ при поданні фінансової звітності не є обов’язковим для всіх вітчизняних підприємств. Вони можуть готувати звітність за МСФЗ на вимогу іноземного інвестора, за рішенням керівництва, зокрема в разі потреби покращити інвестиційну привабливість підприємства.

Та все ж існують вимоги, затверджені в нормативних актах, коли подавати фінансову звітність за МСФЗ – це обов’язок підприємства, серед них:

• стаття 40 Закону України «Про цінні папери та фондовий ринок» передбачає вимогу для публічних акціонерних товариств та має забезпечити прозорість звітності учасників фондового ринку;
• постанова Кабміну України від 30.11.2011 р. № 1223 передбачає вимогу для банків і страховиків, а також для підприємств, які проводять господарську діяльність за такими видами:
  • надання фінансових послуг, крім страхування та пенсійного забезпечення (група 64 КВЕД ДК 009:2010), а також недержавне пенсійне забезпечення (група 65.3 КВЕД ДК 009:2010);
  • допоміжна діяльність у сферах фінансових послуг і страхування (група 66 КВЕД ДК 009:2010);
• стаття 12-1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» також встановлює цей обов’язок для вказаних вище підприємств.

Керівник або власник має виробити стратегію впровадження МСФЗ. На практиці відомі два основні підходи для переходу на МСФЗ: застосовувати для ведення бухгалтерського обліку та складання звітності національні положення (стандарти), а потім трансформувати таку звітність у звітність за МСФЗ, або мінімум два роки паралельно застосовувати для ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності національні та міжнародні стандарти, а потім відмовитись від застосування національних.

Проте в реаліях впровадження МСФЗ регуляторні та законодавчі органи не тільки не мають єдиного бачення процесів міжнародної стандартизації, а ще й деколи не узгоджені між собою.

У ст. 12-1 Закону про бухоблік зазначено, що для формування фінансової звітності потрібно застосовувати міжнародні стандарти, якщо вони не суперечать цьому Закону та розміщені на веб-сайті Мінфіну України. Але в європейській практиці не застосовують форми фінансової звітності та план рахунків, що затверджений регуляторним органом. В Україні такі документи встановлюються Мінфіном. На сьогодні вже дещо послаблене жорстке регулювання, зокрема затверджені нові План рахунків та форми фінансової звітності, у тому числі за міжнародними стандартами. План рахунків у оновленій редакції не містить суб­рахунків, але залишається обов’язковим для застосування навіть тими підприємствами, які застосовують МСФЗ. Тобто підприємство може розробити власний робочий план рахунків, додавши необхідні суб­рахунки, що, можливо, допоможе оперативно складати звітність за МСФЗ.

Підприємства, які мають виконувати вимогу складання фінансової звітності за МСФЗ, на практиці повинні застосовувати такі самі встановлені форми (Звіт про фінансовий стан, Звіт про сукупний дохід, Звіт про рух грошових коштів та Звіт про власний капітал), що й інші підприємства. А різниця полягає в позначенні відповідної клітинки: звітність складена за НП(С)БО чи за МСФЗ. Примітки за формою № 5, починаючи з 2012 року, складають лише підприємства, що звітують за НП(С)БО.

Параграф 54 МСБО 1 «Подання фінансової звітності» наводить мінімальний перелік статей, що досить відрізняються за характером та функціями і які необхідно обов’язково приводити безпосередньо у звіті про фінансовий стан. Крім того, в МСБО 1 передбачено, що статті звітності із значеннями, рівними нулю, не наводяться. Додаткові статті та проміжні підсумки наводяться у звіті про фінансовий стан за умови, що це сприятиме кращому розумінню фінансового стану підприємства. Наприклад, якщо величина, характер і функція окремої статті (або сукупності аналогічних статей) є такими, що їх було б доцільно винести як окрему статтю звіту.

Крім того, МСФЗ не містять встановленої форми звіту про прибутки та збитки, однак наводять назви обов’язкових статей, низку опцій на вибір підприємства та окремі вимоги щодо розкриття інформації, яка міститься в окремих статтях. Для звіту про сукупний дохід витрати можна визначати як за аналізом витрат, так і за їх характером, за вибором підприємства.

У ст. 14 Закону про бухоблік зазначено, що ПАТи, підприємства, які є емітентами іпотечних облігацій, іпотечних сертифікатів, професійні учасники фондового ринку, банки, страхові компанії та інші фінансові установи повинні до 30 квітня оприлюднювати річну фінансову звітність та річну консолідовану фінансову звітність разом з аудиторським висновком. Вимогу щодо оприлюднення можна виконати шляхом розміщення на власному веб-сайті з опублікуванням у періодичних або неперіодичних виданнях. Отже, аудитор має підтвердити фінансову звітність за МСФЗ, складену у формі за НП(С)БО.

Хочу поділитися історією однієї невеликої фінансової компанії. Назвемо її «Тростинка».

Діяльність фінансових компаній контролюється та регулюється Нацкомфінпослуг. Всі фінансові компанії подають до неї річну фінансову звітність разом з аудиторським висновком.

Компанія «Тростинка» виконала вимогу про формування страхового резерву, призначеного для відшкодування можливих втрат за кредитними операціями. Цей резерв визначається згідно з Методикою формування та списання небанківськими фінансовими установами резерву, затвердженою Розпорядженням ДКРРФП України від 01.03.2011 р.
№ 111. Для такого резерву в Плані рахунків не передбачений окремий рахунок. Тому бухгалтер вирішив облікувати розмір резерву на рахунку 474 «Забезпечення інших витрат і платежів», що призначений для обліку забезпечення інших наступних витрат, які не відобра­жаються на інших суб­рахунках рахунку 47 «Забезпечення майбутніх витрат і платежів».

Як передбачено в обліковій політиці компанії, резерви є складовою частиною капіталу. Методичними рекомендаціями щодо заповнення форм фінансової звітності, затвердженими наказом Мінфіну від 28 березня 2013 року № 433, не передбачено окремого рядка в фінансовій звітності для такого резерву. Але ж звітність готується за МСФЗ, і параграф 57 МСБО 1 дає право фінансовій установі змінити зазначені в МСБО 1 описи статей з метою надання інформації, яка відповідає діяльності фінансової установи. Тож було прийняте рішення показати страховий резерв у додатковій статті «Інші резерви».

Аудитор перевірив і підтвердив достовірність річної фінансової звітності компанії «Тростинка», яка опублікувала звітність і висновок у неперіодичному виданні.

У відповідний термін фінансова звітність та примірник аудиторського висновку були подані до Нацкомфінпослуг. Через деякий час до офісу компанії «Тростинка» зателефонували з цього органу. Працівник Нацкомісії попросив змінити фінансовий звіт, тому що:

• у програму не вносяться коректно дані про страховий резерв і він виділяється червоним кольором;
• у рекомендаціях Мінфіну № 433 вказано, що в статті «Інші резерви» лише страховиками наводяться інші компоненти власного капіталу.

Бухгалтер усно пояснив, що резерв відображений у складі власного капіталу, як і передбачено положеннями облікової політики і дозволено МСФЗ, і компанія не винна в тому, що Мінфін не передбачив статтю для такого резерву.

Але історія не завершилася, телефонний дзвінок пролунав знову. Цього разу була висунута пропозиція: взагалі прибрати зі складу пасивів злощасний резерв, оскільки він заважає своїм червоним кольором, як тільки відкриваєш програму, а на цю суму зменшити активи в рядку 1125 у статті «Дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги», в якій відповідно до рекомендацій Мінфіну № 433 відображається заборгованість покупців за надані їм продукцію, товари, роботи, скоригована на резерв сумнівних боргів (нетто). Адже страховий резерв – це те саме, що й резерв сумнівних боргів; перенесення резерву в іншу статтю не вплине на розмір прибутку/збитку.

На заперечення бухгалтера, що у звітності компанії рядок 1125 не заповнений, був запропонований альтернативний варіант – зменшити в рядку 1155 статтю «Інша поточна дебіторська заборгованість», яка призначена для відображення заборгованості дебіторів, що не відображена в окремих статтях щодо розкриття інформації про дебіторську заборгованість, а в нашому звіті – заборгованість позичальників за кредитами.

Бухгалтер надав наступні пояснення:

• фінансова компанія не порушує вимоги МСФЗ, тому немає потреби змінювати фінансову звітність, оскільки відповідно до МСБО 39 «Фінансові інст­рументи: визнання та оцінка» позики та дебіторська заборгованість є непохідними фінансовими активами з фіксованими платежами або платежами, що підлягають визначенню і не мають котирування на активному ринку. Під час первісного визнання потрібно оцінювати фінансовий актив за справедливою вартістю. У подальшому фінансовий актив необхідно оцінювати за справедливою вартістю, крім позик та дебіторської заборгованості, щодо яких вимагається оцінювання за амортизованою вартістю;
• МСБО 1 не забороняє оцінювати активи за вирахуванням резервів (наприклад, резерв на знецінення запасів або на сумнівну дебіторську заборгованість), але ж і не зобов’язує їх згортати, а тому немає підстав для внесення змін до фінансової звітності.

Бухгалтеру у відповідь повідомили, що слід шу­кати компроміс – навряд чи аудитор зрадіє, якщо Нацкомісія напише скаргу до Аудиторської палати України про те, що ним була підтверджена фінансова звітність, котра містить недостовірні дані.

Таким чином виникла конфліктна ситуація. Щоб знайти шлях до її розв’язання, ми домовилися про зустріч. Але порозуміння досягти нам не вдалося. Представник Нацкомісії продовжував наполягати на своєму – змінити звітність, бо програма не зміниться. Аудитор зауважив, що:

• довести недостовірність даних у звітності неможливо, оскільки компанія виконала вимоги МСФЗ та НКРФП;
• розмір резерву є несуттєвим (менше 1 % від валюти балансу), а тому його здатність впливати на економічні рішення користувачів є досить низькою;
• резерв був виділений в окрему статтю звіту про фінансовий стан, з огляду на те, що МСБО 1 дає можливість включати рядки статей, коли таке подання є доречним для розуміння фінансового стану;
• звітність вже підтверджена аудиторським звітом та оприлюднена; відповідно до Міжнародного стандарту аудиту 560 «Подальші події» лише за умови, що після того, як фінансова звітність була оприлюднена, аудитору стає відомий факт, який призвів би до зміни аудиторського звіту (при цьому управлінський персонал вносить зміни до фінансової звітності), аудитор може надати новий аудиторський звіт.

Зустріч була нерезультативною:

• компанії «Тростинка» повідомили, що її чекають заходи впливу, які застосовуються за подання недостовірних даних, тобто від зобов’язання вжити заходів для усунення порушення до штрафних санкцій у розмірі від 100 до 2000 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (від 1700 до 34 000 грн);
• аудитору повідомили про намір подати скаргу до АПУ після оформлення постанови про застосування заходів впливу, а також сказали, що навіть, якщо буде прийняте «розумне» рішення, термін подачі пакету річної звітності до Нацкомісії вже минув, і заходів впливу (розмір як в абзаці вище) компанії не уникнути.

Як бачимо, діапазон санкцій широкий – від зо­бо­в’язання усунути порушення до 34 000 грн, а постанова про накладення штрафних санкцій приймається упов­нова­женою особою Нацкомфінпослуг, тобто розмір штрафу залежить від людського фактора. Як захистити компанію від суб’єктивної оцінки цієї особи?

У мережі у вільному доступі розміщена статистика штрафів НКРФП за результатами пруденційного нагляду за 2013 рік, серед яких найпоширенішим є неподання та/або несвоєчасне подання звітних даних. У пам’яті раптово виринув образ вовка з мульт­фільму «Капітошка» та приспів його пісеньки: «Щоб усі боялись, щоб не насміхались!».

Happy end

Фінансова компанія «Тростинка» надала через канцелярію лист – пояснення до показників фінансової звітності з обґрунтуванням своєї позиції. Звітність та аудиторський висновок не змінювали. Постанову про застосування заходів впливу не отримали, та й граничний термін для неї вже минув. Але є відчуття, вдало описане в анекдоті, коли срібна ложечка знай­шлась, але осад на душі залишився.